Rücklage

{{#if: erläutert die finanzielle Rücklage, weitere Bedeutungen werden unter Rücklage (Begriffsklärung) erläutert.

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Rücklagen ({{#invoke:Vorlage:lang|full|CODE=en|SCRIPTING=Latn|SERVICE=englisch}}) sind bei Unternehmen oder sonstigen Personenvereinigungen im Rechnungswesen Bestandteile des Eigenkapitals, die weder als gezeichnetes Kapital, Gewinnvortrag noch als Jahresüberschuss ausgewiesen und entweder auf gesonderten Rücklagenkonten bilanziert werden (offene Rücklagen) oder im Jahresabschluss nicht erkennbar sind (stille Rücklagen). Während die Rücklagen dem Eigenkapital zuzurechnen sind, handelt es sich bei Rückstellungen um Fremdkapital.

Offene Rücklagen werden auf der Passivseite der Bilanz getrennt vom „gezeichneten Kapital“ ausgewiesen und sind variable Teile des Eigenkapitals; sie sind variabel im Hinblick auf Gewinnverwendung oder Verwendungszweck ({{#switch: juris

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Die Bildung von Rücklagen ist nur für die Kapitalgesellschaften vorgeschrieben, weshalb bei einem Teil dieser Rücklagen auch von „gesetzlichen Rücklagen“ gesprochen wird. Bei Personenhandelsgesellschaften hingegen ist die Bildung von Rücklagen gesetzlich nicht vorgesehen. Die Bildung von Rücklagen kann bei allen Rechtsformen auch im Gesellschaftsvertrag vereinbart werden.

Arten

Die verschiedenen Arten von offenen Rücklagen sind gesetzlich nicht für alle Rechtsformen vorgesehen.

Rücklagen bei Kapitalgesellschaften ({{#switch: juris

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Rücklagen bei Genossenschaften: Die Genossenschaft muss gesetzliche Rücklagen („Reservefonds“) zum Ausgleich von aus der Bilanz sich ergebenden Verlusten bilden. Höhe und Art der Bildung sind in der Satzung festzulegen ({{#switch: juris

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Rücklagen bei Personengesellschaften: regelmäßig kein Ausweis, weil derartige Gewinnverwendungen direkt den Einlagekonten zugeführt werden. Bei den Personengesellschaften gibt es demzufolge variable Eigenkapitalkonten. Die variablen Eigenkapitalbestandteile bei den Kapitalgesellschaften sind deshalb die Rücklagenkonten.
Für alle Unternehmensformen konnten bis 2009 steuerfreie Rücklagen als Sonderposten mit Rücklageanteil insbesondere als Ersatzbeschaffungsrücklage,<ref>R 6.6 EStR</ref> Rücklage bei Zuschüssen zur Anschaffung oder Herstellung von Anlagegütern<ref>R 6.5 EStR</ref> oder Rücklagen zur Förderung kleinerer und mittlerer Betriebe ({{#switch: juris

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Außer den gesetzlichen Rücklagen können noch weitere Ergebnisrücklagen gebildet werden ({{#switch: juris

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Neubewertungsrücklagen: entstehen aus dem Differenzbetrag zwischen den niedrigeren Anschaffungs- oder Herstellungskosten und der Neubewertung von Vermögensgegenständen im Rahmen der Folgebewertung. Gemäß Art. 33 der Vierten EG-Richtlinie<ref>verabschiedet am 25. Juli 1978</ref> können die Mitgliedsstaaten den Gesellschaften gestatten oder vorschreiben, bestimmte Aktiva neu oder zu ihrem Wiederbeschaffungswert erfolgsneutral zu bewerten, die den Auswirkungen der Inflation auf die in der Bilanz ausgewiesenen Posten Rechnung tragen. Bei der Transformation der EG-Richtlinie in deutsches Recht wurde von dieser Vorschrift abgesehen, dennoch dürfen deutsche Unternehmen sie nutzen, wenn sie die IAS 16.39 anwenden.
Währungsrücklagen ergeben sich bei der Konsolidierung ausländischer Tochtergesellschaften mit Fremdwährungsbezug. Die von diesen ausgewiesenen Aufwendungen und Erträge sind zu Jahresdurchschnittskursen umgerechnet, sodass die sich gegenüber dem Währungskurs am Bilanzstichtag ergebenden Kursdifferenzen erfolgsneutral (vermindert um darauf entfallende latente Steuern) als Währungsrücklage ausgewiesen werden dürfen (IAS 21.30).

Für Kreditinstitute sind weitere Rücklageformen vorgesehen, insbesondere die Rücklage für allgemeine Bankrisiken nach {{#switch: juris

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Entstehung

Offene Rücklagen sind als solche aus dem Jahresabschluss erkennbar (also „offen“gelegt) und entstehen unter anderem durch die Nichtausschüttung von erwirtschafteten Gewinnen (Gewinnthesaurierung), über dem Nennwert liegende Einnahmen aus Kapitalmaßnahmen oder Zuzahlungen von Gesellschaftern oder aus Buchgewinnen bei Kapitalherabsetzungen.

Bildung

Gesetzliche Rücklagen

Das Gesetz ordnet in {{#switch: juris

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Andere Gewinnrücklagen

Als Gewinnrücklagen (Passivseite: A. III) dürfen nur Beträge ausgewiesen werden, die im Geschäftsjahr oder in einem früheren Geschäftsjahr aus dem Ergebnis gebildet worden sind. Dazu gehören gesetzliche oder auf Gesellschaftsvertrag oder Satzung beruhende Rücklagen und andere Gewinnrücklagen. Gewinnrücklagen sind versteuerte Rücklagen, da sie bereits dem Körperschaftsteuerabzug unterlagen. Wenn die Satzung oder der Gesellschaftsvertrag die Bildung von Gewinnrücklagen aus dem Jahresabschluss zwingend vorschreiben, sind sie als satzungsmäßige (statutarische) Rücklagen auszuweisen ({{#switch: juris

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Kapitalrücklage

Eine Kapitalrücklage wird nach {{#switch: juris

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}}{{#if: 272||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: hgb||^{[Gesetz fehlt]}}} Abs. 2 HGB gebildet

bei der Emission von Anteilen (Geschäftsanteilen, Aktien einschließlich Vorzugsaktien oder anderen Anteilen), wenn diese über dem Nennwert ausgegeben wurden. Das Agio ist nach {{#switch: juris

|juris={{#switch: hgb
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|#default=§ 272^{[Anbieter/Datenbank unbekannt]}

}}{{#if: 272||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: hgb||^{[Gesetz fehlt]}}} Abs. 2 Nr. 1, Nr. 3 HGB in die Kapitalrücklage einzustellen;

bei der Emission von oder Wandelschuldverschreibungen, {{#switch: juris

|juris={{#switch: hgb
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  |#default=§ 272
  }}
  |be=§ 272
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  |mv=§ 272
  |ni=[29]
|rlp
  |rp|rlp=§ 272
  |sh=§ 272
  |st=§ 272
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|bb=§ 272
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|RIS-B={{#if: 
 |§ 272
 |§ 272
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|LrBgld
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 |§ 272
 |§ 272
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|LI={{#if: 
 |§ 272
 |§ 272]
}}
||leer=§ 272^{[Anbieter/Datenbank fehlt]}
|#default=§ 272^{[Anbieter/Datenbank unbekannt]}

}}{{#if: 272||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: hgb||^{[Gesetz fehlt]}}} Abs. 2 Nr. 2 HGB;

bei anderen Zahlungen der Gesellschafter, die nicht eine bestimmte Gegenleistung vergüten und auch nicht zurückzuzahlen sind, {{#switch: juris

|juris={{#switch: hgb
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}}{{#if: 272||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: hgb||^{[Gesetz fehlt]}}} Abs. 2 Nr. 4 HGB.

Kapitalrücklagen sind die einzigen Rücklagen, die von außen dem Unternehmen zugeführt werden; alle anderen Rücklagearten stellen Innenfinanzierung dar. Einstellungen in die Kapitalrücklage müssen bei der Aufstellung der Bilanz vorgenommen werden ({{#switch: juris

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}}{{#if: 152||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: aktg||^{[Gesetz fehlt]}}} Abs. 2 AktG). Voraussetzung für die Dotierung der Kapitalrücklagen bei der Ausgabe von Anteilen ist ein Agio; werden Anteile zum Nennwert („pari“) oder unter dem Nennwert (bei Aktien nach {{#switch: juris

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}}{{#if: 9||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: aktg||^{[Gesetz fehlt]}}} AktG verboten) ausgegeben, kann keine Kapitalrücklage gebildet werden. Zu den Kapitalrücklagen bei der GmbH gehört auch der Gegenposten für eingeforderte Nachschüsse nach {{#switch: juris

|juris={{#switch: gmbhg
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  |rp|rlp=§ 42
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}}{{#if: 42||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: gmbhg||^{[Gesetz fehlt]}}} Abs. 2 GmbHG.

Ausweis

Das Gliederungsschema des {{#switch: juris

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  |btmg=§ 266
  |bukg=§ 266 
  |bwo=§ 266
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  |erbstg=§ 266
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  |sgb v=§ 266
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}}{{#if: 266||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: hgb||^{[Gesetz fehlt]}}} HGB sieht eine strikte Trennung der verschiedenen Eigenkapitalbestandteile vor. Bei den Rücklagen ist ein getrennter Ausweis von Kapital- und Gewinnrücklagen erforderlich. Letztere sind wiederum aufzuteilen in die gesetzliche Rücklage, Rücklage für eigene Anteile, satzungsgemäße Rücklagen und andere Gewinnrücklagen. Nach {{#switch: juris

|juris={{#switch: aktg
  |hoai=§ 152
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  |bbg=§ 152
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}}{{#if: 152||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: aktg||^{[Gesetz fehlt]}}} Abs. 2, 3 AktG müssen Aktiengesellschaften die Entwicklung ihrer Rücklagen in der Bilanz oder im Anhang angeben. Diese Vorschrift gilt für alle Rücklagen, sodass es sinnvoll ist, einen Rücklagenspiegel zu führen, in dem der Stand des Vorjahres, der Jahresüberschuss bzw. -fehlbetrag, die Einstellungen und die Entnahmen der einzelnen Rücklagenarten und der neue Stand am Stichtag vermerkt sind, woraus eine Bewegung zu erkennen ist.

Auflösung

Die Auflösung von Rücklagen ist bilanzrechtlich nur in wenigen Fällen statthaft. Gewinnrücklagen dürfen bei Aktiengesellschaften unter bestimmten Voraussetzungen nur zum Ausgleich eines Jahresfehlbetrages oder Verlustvortrags aus dem Vorjahr verwandt werden ({{#switch: juris

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|juris={{#switch: aktg
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}}{{#if: 150||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: aktg||^{[Gesetz fehlt]}}} Abs. 3 und 4 AktG). Aus dieser engen Zweckbestimmung ist der Hauptgrund für die Bildung der Rücklagen ablesbar. Rücklagen dienen als Reserve für anfallende Verluste und müssen diese solange ausgleichen, bis die Rücklagen aufgebraucht sind; dann erst darf das Stammkapital als Verlustreservoir herangezogen werden. Soweit eine GmbH Kapitalrücklagen ausweist, kann hierüber frei verfügt werden. Die Einstellung in oder die Auflösung von Gewinnrücklagen, die Auflösung von Kapitalrücklagen und die Ausschüttung an Gesellschafter stellt eine Ergebnisverwendung dar ({{#switch: juris

|juris={{#switch: aktg
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 |§ 275
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}}{{#if: 275||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: hgb||^{[Gesetz fehlt]}}} Abs. 2 Nr. 20 und Abs. 3 Nr. 19 HGB als Ergebnis der Gewinn- und Verlustrechnung) auszuweisen sind.

Umwandlung

Rücklagen können nach {{#switch: juris

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  |bwo=§ 207
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  |erbstg=§ 207
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}}{{#if: 207||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: aktg||^{[Gesetz fehlt]}}} AktG durch Beschluss der Hauptversammlung in gezeichnetes Kapital umgewandelt werden. Das geschieht technisch durch die Ausgabe von Gratisaktien. Konkret sieht das Gesetz vor, dass „andere Gewinnrücklagen“ dabei in voller Höhe umgewandelt werden können; die gesetzliche Rücklage und Kapitalrücklagen hingegen nur dann, soweit sie 10 % des Grundkapitals überschreiten ({{#switch: juris

|juris={{#switch: aktg
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  }}
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 |§ 208
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 |§ 208
 |§ 208
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 |§ 208
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|juris={{#switch: aktg
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  }}
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  |rp|rlp=§ 211
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 |§ 211
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 |§ 211
 |§ 211
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|LI={{#if: 
 |§ 211
 |§ 211]
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|#default=§ 211^{[Anbieter/Datenbank unbekannt]}

}}{{#if: 211||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: aktg||^{[Gesetz fehlt]}}} AktG).

Gewinnabführungsverträge

Besteht ein Gewinnabführungsvertrag, so dürfen lediglich erwirtschaftete Jahresüberschüsse an den begünstigten Organträger abgeführt werden. Denn {{#switch: juris

|juris={{#switch: hgb
  |hoai=§ 275
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  |#default=§ 275
  }}
  |be=§ 275
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|rlp
  |rp|rlp=§ 275
  |sh=§ 275
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|RIS-B={{#if: 
 |§ 275
 |§ 275
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|LrBgld
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 |§ 275
 |§ 275
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|LI={{#if: 
 |§ 275
 |§ 275]
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||leer=§ 275^{[Anbieter/Datenbank fehlt]}
|#default=§ 275^{[Anbieter/Datenbank unbekannt]}

}}{{#if: 275||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: hgb||^{[Gesetz fehlt]}}} Abs. 4 HGB schreibt vor, dass Rücklagenauflösungen erst nach der Position „Jahresüberschuss“ ({{#switch: juris

|juris={{#switch: hgb
  |hoai=§ 275
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}}{{#if: 301||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: aktg||^{[Gesetz fehlt]}}} S. 2 AktG für den Fall vorgesehen, dass Beträge während der Laufzeit des Gewinnabführungsvertrags in andere Gewinnrücklagen eingestellt worden sind. Das Gesetz will hierdurch einen Anreiz schaffen, nicht alle in der Vertragszeit angefallenen Gewinne abzuführen, sondern diese vielmehr auch in Rücklagen zu speichern<ref>Bruno Kropff in Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Aktiengesetz, § 301 Rz. 18 unter Hinweis auf die Gesetzesbegründung</ref>. Diese Ausnahme besteht jedoch ausschließlich für Gewinnrücklagen und nicht für Zuführungen zur Kapitalrücklage. Sie lässt sich weder im Wege einer so genannten teleologischen Reduktion<ref>OLG Frankfurt NZG 2000, 603, 604</ref> noch durch Analogie auf Kapitalrücklagen übertragen. Dagegen sprechen sowohl der eindeutige Gesetzeswortlaut als auch der Regelungszweck.

Funktion

Rücklagen erfüllen unterschiedliche Zwecke. Sie stehen dem Unternehmen insbesondere zur Verfügung, um unerwartete oder außergewöhnliche Verluste aufzufangen, die finanzielle Ausstattung des Unternehmens zu verbessern, die Kapitalstruktur (Kennzahlenanalyse) des Unternehmens positiv zu beeinflussen oder eine gleichmäßige Gewinnausschüttung (Dividendenkontinuität) an die Gesellschafter zu gewährleisten (Ausschüttung von Gewinnen auch in ertragsschwachen oder Verlustjahren). Werden Dividenden ganz oder teilweise aus der Auflösung von Rücklagen finanziert, dürfen hierfür nur die freien Rücklagen verwandt werden.

Sonderposten mit Rücklageanteil

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Bis 2009 durften Kapital- und Personenhandelsgesellschaften aufgrund steuerlicher Vorschriften auch in der Handelsbilanz bestimmte steuerfreie Rücklagen bilden, die als Sonderposten mit Rücklageanteil zu verbuchen waren, sofern sie in der Steuerbilanz gezeigt wurden. Mit dem BilMoG wurde dieser umstrittene und systemfremde Teil des deutschen Bilanzrechts abgeschafft und die umgekehrte Maßgeblichkeit aufgehoben. Der Begriff der umgekehrten Maßgeblichkeit bezog sich auf die Vorschrift des {{#switch: buzer

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Steuerbegünstigte Personenvereinigungen

Die Tätigkeit von Vereinen und Stiftungen ist unter bestimmten Voraussetzungen steuerbegünstigt, wobei diesen Personenvereinigungen eine zeitnahe Mittelverwendung vorgeschrieben wird. Als zeitnah gilt eine Verwendung dann, „wenn die Mittel spätestens in den auf den Zufluss folgenden zwei Kalender- oder Wirtschaftsjahren für die steuerbegünstigten oder satzungsmäßigen Zwecke verwendet werden“ ({{#switch: juris

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Kommunales Haushaltsrecht

Jede Gemeinde hat einen Haushaltsplan zu führen. Haushaltsjahr ist das Kalenderjahr. Dem Haushaltsplan ist eine Übersicht über den Stand der Rücklagen beizufügen (s. Haushaltsverordnungen der Länder). In dieser Übersicht sind allgemeine Rücklagen und Sonderrücklagen gesondert auszuweisen. Hat der Verwaltungshaushalt mehr Einnahmen als Ausgaben, so ist zu dessen Ausgleich der Überschuss dem Vermögenshaushalt zuzuführen. Hat der Vermögenshaushalt ebenfalls mehr Einnahmen als Ausgaben, ist die Differenz zu dessen Ausgleich der allgemeinen Rücklage zuzuführen. Die allgemeine Rücklage ist eine „Sammelrücklage“. Diese Rücklage hat folgende Zwecke zu erfüllen:

Sicherung der rechtzeitigen Leistung von Ausgaben
Ansammlung von Mitteln zur Deckung des Ausgabebedarfs im Vermögenshaushalt
Tilgung von Krediten
Ausgleich des Verwaltungshaushalts

Das kommunale Eigenkapital gliedert sich nach § 41 Abs. 4 GemHVO in vier Posten, nämlich die Allgemeine Rücklage, Sonderrücklagen (§ 43 Abs. 4 GemHVO), Ausgleichsrücklage sowie Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag. Die Allgemeine Rücklage ist als Residualgröße die Position des Eigenkapitals.

International

IAS 1.6 schreibt eine Mindestuntergliederung nach gezeichnetem Kapital ({{#invoke:Vorlage:lang|full|CODE=en|SCRIPTING=Latn|SERVICE=englisch}}) und Rücklagen ({{#invoke:Vorlage:lang|full|CODE=en|SCRIPTING=Latn|SERVICE=englisch}}) vor. Hierbei handelt es sich um die Kapitalrücklage ({{#invoke:Vorlage:lang|full|CODE=en|SCRIPTING=Latn|SERVICE=englisch}}), worauf IAS 1.86 hindeutet. Nach IAS 1.73(e) ist ein getrennter Ausweis in gezeichnetes Kapital, Kapitalrücklagen und sonstige Rücklagen zulässig, eine Trennung zwischen Gewinn- und Kapitalrücklagen verlangt IAS 1.79.

Siehe auch

Weblinks

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Einzelnachweise

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